קיזוז הוצאות השבחה ממס רווחי הון

בעוד שבגין הרווח מעליית שער נייר הערך יחויב הנישום במס רווח הון, הנישום לא יהיה זכאי לקזז הפסד הון שניגרם לו בגין ירידת שער החליפין, וזאת כיוון שאם היה נצמח לנישום רווח מעליית שער החליפין, לא היה חב במס בגין רווח זה. בית משפט קמא הציג דרך חישוב נוספת, בה נוקט המשיב, המתעלמת מהוראות סעיף 92 לפקודה בעת חישוב רווח ההון עצמו, ולפיה רווח ההון החייב במס קטן במקרה בו המדד, לרבות שער החליפין, יורד.

(ג) במכירת נכס קבוע בר פחת שאינו רכב פרטי או בנין שחל עליו חוק מס הכנסה (עדוד להשכרת דירות) (הוראת שעה ותיקוני חוק), התשמ"א-1981, וכן במכירת נכס קבוע שהוא נייר ערך, יראו הפסד ריאלי כהפסד הון לענין סעיף 92 לפקודה; לענין זה, "הפסד ריאלי" – הסכום שבו נמוך ריווח ההון או השבח מהסכום המתקבל מצירופם של שני סכומים אלה: (1) יתרת המחיר המקורי של הנכס, למעט מחצית הוצאות ההחזקה שלא הותרו בנכוי ולמעט יתרת הוצאות השבחה, הכל כמשמעותן בחלק ה' לפקודה, כפול בשיעור עליית המדד מהיום שבו הנכס הובא בחשבון כנכס מוגן או כגריעה מההון לפי חוק המיסוי או כנכס קבוע או כשינוי שלילי, הכל לפי המוקדם, ועד יום המכירה; (2) יתרת הוצאות כל השבחה כשהיא מוכפלת בשיעור עליית המדד מהיום שבו ההשבחה הובאה בחשבון כנכס מוגן או כגריעה מההון לפי חוק המיסוי או כנכס קבוע או כשינוי שלילי, הכל לפי המוקדם, עד יום המכירה; מכירה שיש בה הפסד הון כאמור בסעיף 92 לפקודה יראוה, לענין זה, כמכירה בריווח הון ששיעורו הוא אפס.

...

אשר על כן, דין הערעורים להידחות, והשומות שהוציא המשיב בצו לכל אחד מהמערערים עומדות בעינן.

משכך, לא נדרשתי לטענות הצדדים באשר לקשיים שונים ביישומה של גישת שני הנכסים, כגון תחולתה על נכסי מקרקעין הנמכר בחו"ל שמחירו נקוב במטבע חוץ וכיו"ב. אשר על כן הערעורים נדחים.

המשנה לנשיאה א' רובינשטיין: לאחר העיון החלטתי להצטרף לחוות דעתו של חברי השופט עמית.

לציין עוד, כי במסגרת התצהירים והסיכומים מטעמם התייחסו הנתבעים לסעד הנתבע בקשר עם מכירת האופציה, ולא נראה שניגרם להם עוות דין ככל שמדובר בעיניין זה. לטענת הנתבעים, מכירת האופציה מהוה עסקה במקרקעין החייבת בתשלום מס שבח ו/או במס רווח הון לפי חלק ה לפקודת מס הכנסה או במס הכנסה בהתאם לסעיף 2 (1) לפקודה וכי שומת המס עמדה על 3.5 מיליון ₪, כן טוענים הנתבעים כי איבגי חויב בהיטל השבחה, אגרות, עלות פיתרון חניה בסך 3 מיליון ₪ בנוסף להוצאות שהיו כרוכות בהגשת הבקשה להיתר בניה.

בסיכומיהם מפנים הנתבעים לאמור בסעיפים 144.4, 147.3 ו – 148.2 לתצהירו של איבגי, שם נטען: "יתרה מכך ולחילופין התמורה שהתקבלה בגין מכירת האופציה לא מגלמת בכלל רווחים שנבעו מהתכנית או מהגדלת הזכויות שנוצרה בתקופה בה החזקתי באופציה, שהרי הפוטנציאל לתמ"א 38 היה קיים לפני שרכשתי את האופציה. ואם נאמר שהרווח נובע בשל מימוש הפוטנציאל, הרי שמימוש הפוטנציאל קרה אחרי שיצאתי מהעסקה. ברור ומובן מאליו שבכל מקרה הצגת דמי הסיחרור כרווח הנה מצג שוא, שהרי הרווח נגזר מהכנסות בקיזוז הוצאות ומיסים ואילו התובע היתייחס כהרגלו רק למה שמשרת את שקריו. התמורה שנתקבלה מסיחרור האופציה מגלמת בתוכה, הן את העלות ששולמה בגין רכישת זכויות האופציה, כל העלויות שהיו כרוכות בתכנון ובקבלת היתר הבניה לרבות השקעת עבודה רבה של מאות שעות שלי ושל מי מטעמי, הוצאות משרדיות, תשלום ליועצים השונים ואגרות לרבות היטל השבחה, מסוי מקרקעין ושאר הוצאות (סעיף 144.4).

...

סוף דבר נתבע 1 ישלם לתובעים סך של 3,029,141 ₪ בצירוף ריבית והצמדה כדין מיום מכירת האופציה על ידי איבגי (12.3.2014) ועד לתשלום בפועל.

התביעה נגד נתבעים 1 ו – 2 נדחית.

בנסיבות ומשהנתבעים כולם יוצגו יחד, אני קובע כי כל צד יישא בהוצאותיו.

הסוגיה בה עלי להכריע היא בראש ובראשונה האם רשאים הנתבעים לקזז את ההוצאות שפורטו, היינו האם הם עולים בקנה אחד עם המוסכם בהתאם להסכם, שם נקבע כי שכה"ט יחושב "בנכוי הוצאות והשבחות שתהיינה כתוצאה מהמהלך שנציע. (לרבות שיפוצים נוספים בחו"ל מעבר לסטנדרטי, שכ"ט רו"ח בחו"ל לצרכי פקוח וכד', אך למעט דמי תיווך ועו"ד שהנם הוצאה אינטגראלית בכל מכירה)." ככל שהתשובה תהיה חיובית, יבחנו רכיבי הקזוז ותבחן השאלה אם עמדו התובעים בנטל להוכיח את שיעור ההוצאות הנטענות.

אשר לקיזוזים הנוספים, שכ"ט עו"ד אסן, שכ"ט עו"ד נשיץ-ברנדס, תשלום למשרד רו"ח פרידקס בגין ייצוג בנושא מסוי, שירותי תירגום ומס ריווחי הון ששולם על ידי הנתבעים וטפול במס עזבון בגרמניה והליך רישום הבעלות בנכס לאחר הירושה, הודה מר טישל בחקירתו הנגדית, כי כאשר הוא קורא את ההסכם שוב "אני מבין שההסכם לא אומר על זה כלום ... ההסכם לא מדבר כל זה. ... אני לא רואה את זה כתוב.". בנסיבות אלו ובהתאם להוראות ההסכם ועדותו של מר טישל, גם טענת הקזוז בגין רכיבים אלו נדחית.

...

איני מקבלת את טענת הנתבעים בסיכומים כי ההסכם נוסח בצורה מעורפלת ובלתי ברורה.

אשר לקיזוזים הנוספים, שכ"ט עו"ד אסן, שכ"ט עו"ד נשיץ-ברנדס, תשלום למשרד רו"ח פרידקס בגין ייצוג בנושא מיסוי, שירותי תרגום ומס רווחי הון ששולם על ידי הנתבעים וטיפול במס עיזבון בגרמניה והליך רישום הבעלות בנכס לאחר הירושה, הודה מר טישל בחקירתו הנגדית, כי כאשר הוא קורא את ההסכם שוב "אני מבין שההסכם לא אומר על זה כלום ... ההסכם לא מדבר כל זה. ... אני לא רואה את זה כתוב.". בנסיבות אלו ובהתאם להוראות ההסכם ועדותו של מר טישל, גם טענת הקיזוז בגין רכיבים אלו נדחית.

לסיכום, אוסיף כי לא נתתי אמון בגרסתו המתחמקת והפתלתלה של מר טישל שניסה בכל דרך להמעיט בערך העצות והשירותים שקיבל מהתובעת.

הוגש לתיק ביהמ"ש – סומן מב/1 ו- מב/2) סיכומו של דבר, התביעה מתקבלת במלואה וטענות הקיזוז נדחות.

ככל שסכום הפצוי עולה על ההוצאות שהוצאו, הרי ש"עודף" זה נחשב רווח הון, אשר חייב במס רווח הון.

אמנם, באפשרותו יהיה לנכות את הוצאות השקום – אף אם יש בכך כדי להשביח את הנזק – מהשבח שנוצר (סעיף 39 בחוק מסוי מקרקעין).

...

העדר הוראה ספציפית בנוגע לסוג פעולה זה מחזק את המסקנה שהגדרת "מכירה" אינה כוללת פעולות לא רצוניות, שכן אלמלא כן, לא היה כל צורך בהוראת סעיף 5(א)) וכפועל יוצא, שאירועי נזק כגון אלה אינם נכללים תחת הגדרת "מכירה" לפי חוק מיסוי מקרקעין (השוו: הדרי, בעמ' 263-261).

חיזוק למסקנה זו מצוי בשני הבדלים שבין הגדרת "מכירה" בחוק מיסוי מקרקעין לבין הגדרת המונח בפקודת מס הכנסה, בהקשר של רווחי הון.

המערערת תשלם שכר-טרחת עורכי-דין המשיבה בסך של 30,000 ש"ח. המשנָה לנשיא השופט א' רובינשטיין: מסכים אני לפסק דינה מאיר העיניים של חברתי המשנָה לנשיא.

הטענות בעירעור לטענת המערערת, הוצאות הריבית הריאלית בגין רכישת המיגרש והבנייה עליו מותרות בנכוי על פי סעיף 39(1) לחוק בהיותן בגדר "כל ההוצאות שהוציא המוכר מיום הרכישה ועד ליום המכירה, לשם השבחתם של המקרקעין שהזכות בהם נמכרת". לטענתה, תכלית סעיף 39(1) לחוק היא להתיר ניכוי הוצאות הריבית כדי להגשים מסוי על השבח הכלכלי האמתי בלבד, וכדי להגשים קוהרנטיות עם דיני מסוי רווח הון על פי פקודת מס הכנסה [נוסח חדש] (להלן: הפקודה), לפיהם, מותרות בנכוי הוצאות מימון שהוצאו על רכישת נכס הון או השבחתו.

...

מסקנתי, היא, איפוא, כי הוצאות הריבית הריאלית על הבנייה מותרות בניכוי על פי סעיף 39(1) לחוק, בהיותן בגדר "כל ההוצאות שהוציא המוכר לשם השבחתם של המקרקעין". מסקנתי זו מגשימה הרמוניה חקיקתית עם דיני מיסוי רווחי הון, שעל פיהם, גם הוצאות מימון ההשבחה מותרות בניכוי.

סוף דבר לדעתי, הוצאות הריבית הריאלית בגין רכישת המגרש והבנייה עליו מותרות בניכוי בחישוב מס שבח מקרקעין (ראו: הדרי, שם, עמ' 298).

לאור כל האמור, דין הערעור להתקבל.