סיווג עסקאות: הוניות לעומת פירותיות

לבסוף נטען, כי במבחן הגג לעניין את הנסיבות האופפות את העסקה, בו על בית המשפט להפעיל את חוש המומחיות של המשפטן, היה על בית המשפט לקבוע שמדובר בעיסקה הונית, שכן סיווג המכירה כפירותית מוביל, כאמור, לעיוותי מס. כן נטען, כי במקרה זה הרווחים אינם פרי מאמץ ומומחיות של אלדן, אלא נובעים רק מעליית ערך כלי-הרכב המשומשים שלה על פי המחירון לעומת עלותם בנכוי הפחת, רווח שהוא הוני במובהק.

...

בית המשפט קבע, כי בטענות המערערת – לפיהן כלי-רכב המשמש לליסינג אינו יכול לשמש להשכרה לאחר החזרתו, ולכן הייתה המערערת חייבת למכרו ללא כוונת רווח; כי מכירת כלי-הרכב אינה מטרה עסקית בפני עצמה אלא נועדה לאפשר רכישת כלי-רכב חדשים להשכרה; כי מכירת כלי-הרכב נעשתה במחיר נמוך ממחיר הרכישה; כי מערך המכירה נשען על מערך ההשכרה; וכי למערערת רישיון בתחום השכרת כלי-רכב ולא בתחום המכירה – אין כדי לשנות מן המסקנה לפיה ניהלה אלדן עסק העומד על רגליו שלו למכירת כלי-רכב בהיקף גדול ומשמעותי.

אין זו תופעה יחידאית בחקיקה, שכן אין מנוס לא אחת מ"שימת פדות" וקביעת קו מפריד אם בזמן ואם במקום, שהמתבונן יוכל לחשוש לשרירותיות, אך אין מנוס.

כך גם באשר לשלילת ההגנה האינפלציונית; פקודת מס הכנסה מספקת הגנה אינפלציונית לרווח הון ולא להכנסה פירותית, ומשהגענו למסקנה כי ההכנסה הצומחת ממכירת כלי-הרכב היא פירותית, ממילא לא תחול עליה ההגנה האינפלציונית; כך – מעבר לניתן למערערות על פי חוק התיאומים העוסק בין השאר ברווח אינפלציוני במקרה בו שונה יעודו של נכס קבוע וזה נמכר כמלאי ומוסה על פי סעיף 2(1) לפקודה (סעיף 12(ב)).

סבורני כי אין להלום טענה זאת.

(ד) אופן המימון: על פי מבחן זה, ככלל, כאשר הנישום מממן את העסקה מתוך חסכונותיו ואינו נזקק לסיוע פינאנסי, מעיד הדבר על עסקה "הונית", לצרכי השקעה, משום שעסקה הונית מאופיינת בעיקר על ידי מטרה למצוא אפיק השקעה לעודפי מזומנים שבידי המשקיע; ואילו כאשר הנישום מנצל מימון לטווח קצר לשם קניית נכס ומכירתו, מעיד אופיו של המימון על השתייכותה של העסקה לתחום העיסקי-מסחרי, שכן פעילות עסקית מטרתה העיקרית היא יצירת הכנסה ורווח בצדה, תוך לקיחת סיכונים הכרחיים, כאשר שימוש בהון זר הנו מרכיב אינטגראלי בפעילות זו. לעומת זאת, מימון בדמות אשראי לטווח ארוך מאפיין דוקא השקעה הונית (כדוגמת משכנתא לדירת מגורים).

יחד עם זאת, הודגש בחוזר זה כי "תיקון מס' 132 לא שינה דבר בנוגע להבחנה בין הכנסה פירותית לבין הכנסה הונית מניירות ערך ומעסקאות עתידיות, הבחנה שהיתה קיימת גם לפני התיקון. כמו כן, בעקבות תיקון זה, לא חל כל שינוי בעמדת נציבות מס הכנסה בדבר ההבחנה האמורה ובדבר סיווג ההכנסה". כאמור, חוזר זה גם הוא מצביע על כך שלא היה כל צורך בהנחיות פנימיות בשאלת ההבחנה בין הכנסה הונית להכנסה פירותית בתחום ניירות ערך בשנת 1993.

...

]השופט י' דנציגר: לפנינו ערעור על פסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו (שניתן על ידי כבוד השופט מ' אלטוביה) שבגדרו נדחה ערעורו של המערער על השומה שהוציא לו המשיב לתשלום מס בגין הכנסות שהפיק המערער מפעילותו בניירות ערך בשנת המס 1993.

סיכום נוכח כל האמור לעיל, אציע לחבריי לדחות את הערעור ולחייב את המערער בשכר טרחת עורכי דין לטובת המשיב בסך של 50,000 ₪.

במישור המשפטי סבורני, בנוסף לאמור, כי יש לצרף למבחני סיווג ההכנסה כהונית או פירותית, שמנה חברי, גם את מבחן אופיה של פעילות המערער לצורך השבחת הונו, ופעילות עבריינית תהא אינדיקציה לפירותיות.

בענייננו, מצביעים מאפיינים אלה על פעילות עסקית-פירותית, ואשר על-כן מסכימה אני כי יש לדחות את הערעור ולחייב את המערער בשכר טרחת עורך-דין כפי שנקבע.

לפי הנטען, אמנם מכירת 32 יחידות הדיור עשויה להעניק לעיסקאות המכר חזות עסקית לכאורה, אולם במקרה זה אין מדובר במכירת נכס פרותי, כי אם במכירת נכס הוני, שאילוצים כלכליים לא אפשרו למוכרו לקונה אחד בעיסקה אחת.

כאשר נילקח מימון זה, יש לאבחן בין לקיחת מימון לטווח קצר – פעולה המעידה על אופי פרותי של העסקה, לעומת לקיחת מימון לטווח ארוך (למשל, משכנתא לדירת מגורים), אשר מעידה על אופי הוני של העסקה.

מבחן ה"על" – הנסיבות האופפות את העסקה: כל אחד מהמבחנים לעיל אינו מספיק ואינו הכרחי על מנת לסווג את העסקה כהונית או כפירותית.

...

ב- 23.5.05 הגיש המערער דוחות מתקנים בהם טען שלא היה עליו לשלם מס עסקאות בגין מכירת הדירות, והוא מחזיר את מס התשומות שקיזז, מאחר שאינו עוסק בנדל"ן. ואולם, לאחר בחינת פעולות המערער, המשיב הגיע למסקנה כי למערער פעילות עסקית בתחום הנדל"ן, והוציא את שומת העסקאות.

דין טענת כפל המס להידחות, מאחר והמדובר בעסקאות שונות.

כל עסקה מקימה את חבות המע"מ. לאור האמור, אני דוחה את הערעור.

המערער ישלם למשיב שכ"ט עוה"ד בסכום כולל של 20,000 ₪.

בע"א 9412/03 חזן נ' פקיד שומה נתניה, פ"ד נט(5) 538 (2005) קובע בית המשפט כי פקיד השומה רשאי לסווג עסקה באופן שונה מהסיווג שנקבע על ידי מנהל מסוי מקרקעין וכך מציין הנשיא ברק: לדעתי, האיזון הנכון בין השיקולים מצדיק הענקת סמכות לפקיד השומה לסווג עיסקה במקרקעין מחדש ולסטות מקביעה קודמת של מנהל מס שבח בנדון, מאחר שסיווג עיסקה במקרקעין כהונית או פירותית נוגע בוודאי להפעלת הפקודה ולהטלת מס הכנסה; פקיד השומה הוא בעל הידע והמומחיות בשאלה זו; בפניו נחשפות כלל העובדות הרלוונטיות; יש לו הכלים לבירור ראוי ומקיף של השאלה.

לעומת זאת, כאשר הגורמים המייצרים את הרווח הם חיצוניים לנישום, כמו שינוי שער הריבית במשק וכדומה, הרי שההכנסות ממימוש רווחים אלו יסווגו כהכנסות הוניות.

...

המערערים טוענים כי יש לקבל את הערעורים ולבטל את השומות שהוצאו להם מכמה טעמים; הטעם הראשון הנו טעם דיוני.

סוף דבר 41.

בשים לב לכל האמור, הנני מקבל את הערעורים ומורה על ביטול הצווים שהוצאו על ידי המשיב על פי סעיף 152(ב) לפקודה ואשר צורפו להודעות הערעור.

המשיב ישלם לכל אחד מזוגות מהמערערים הוצאות ההליך בסך של 10,000 ₪.

בע"א 9412/03 חזן נ' פקיד שומה נתניה, פ"ד נט(5) 538 (2005) קובע בית המשפט כי פקיד השומה רשאי לסווג עסקה באופן שונה מהסיווג שנקבע על ידי מנהל מסוי מקרקעין וכך מציין הנשיא ברק: לדעתי, האיזון הנכון בין השיקולים מצדיק הענקת סמכות לפקיד השומה לסווג עיסקה במקרקעין מחדש ולסטות מקביעה קודמת של מנהל מס שבח בנידון, מאחר שסווג עיסקה במקרקעין כהונית או פירותית נוגע בודאי להפעלת הפקודה ולהטלת מס הכנסה; פקיד השומה הוא בעל הידע והמומחיות בשאלה זו; בפניו נחשפות כלל העובדות הרלוואנטיות; יש לו הכלים לבירור ראוי ומקיף של השאלה.

לעומת זאת, כאשר הגורמים המייצרים את הרווח הם חצוניים לנישום, כמו שינוי שער הריבית במשק וכדומה, הרי שההכנסות ממימוש רווחים אלו יסווגו כהכנסות הוניות.

...

עיקרי הטענות המערערים טוענים כי יש לקבל את הערעורים ולבטל את השומות שהוצאו להם מכמה טעמים; הטעם הראשון הינו טעם דיוני.

במקרה זה לא מדובר רק במסקנה אפשרית וככל שיש צורך בדבר דומני כי הסתכלות כוללת על הנסיבות מצביעה כי עסקינן בהכנסה הונית דווקא ולא בהכנסה פירותית.

סוף דבר בשים לב לכל האמור, הנני מקבל את הערעורים ומורה על ביטול הצווים שהוצאו על ידי המשיב על פי סעיף 152(ב) לפקודה ואשר צורפו להודעות הערעור.

המשיב ישלם לכל אחד מזוגות מהמערערים הוצאות ההליך בסך של 10,000 ₪.