ניכוי מס במקור מדיבידנד לחברה תושבת חוץ

כמו כן טענו המשיבים כי רק בחודש מרץ 2006 יצאה הנחיה של רשות המסים, שחייבה אותם להביא בחשבון את העמלות, בעת ניכוי מס במקור, רק לגבי דיבידנד או ריבית המתקבלים מתושב חוץ, וגם תוקפה של הנחיה זו מוטל בספק, משום שלא היתה בחוק או בתקנות הוראה המאפשרת לבנקים הפחתה של סכום העמלות מן הסכום החייב במס.

בכל מקרה, בשנת 2008 היתבטלו העמלות בגין תשלום ריבית ודיבידנד לגבי יחידים ועסקים קטנים, ואילו מרבית החברות ממילא נהנות מפטור מניכוי מס במקור.

אולם שאלת חובתם של הבנקים להיתחשב בעמלות בעת ניכוי מס במקור שנויה במחלוקת ובעייתית, לפחות עד לחודש מרץ 2006 שאז פורסמה ההנחיה של רשות המסים (רק לגבי תושב זר), וגם לגביה מעלים הבנקים טענות באשר לתוקפה.

...

הצדדים ביקשו להימנע ממינוי בודק, והחלטתי להיעתר לבקשה זו, שכן נראה לי כי הנתונים הדרושים לאישור הסכם הפשרה הונחו בפני בית המשפט (כולל תצהירים של גורמים בכירים בבנקים הנתבעים בדבר שיעורי הגביה).

לאור כל האמור לעיל החלטתי לאשר את הסכם הפשרה בין הצדדים, והוא יבוצע בהתאם לתנאי ההסדר שאושרו על ידי בית המשפט.

אני מורה על פרסום הודעה לפי סעיף 25(4) לחוק לפי נוסח שיובא לאישורי בתוך 14 יום.

לשיטת המבקש, כאשר מתקבלת אצל נישום בישראל הכנסה מדיבידנד מחברה זרה, על המשיבה לזכות, עוד בשלב ניכוי המס במקור, את מלוא מסי החוץ ששולמו למדינה הזרה בגין אותו דיבידנד.

כידוע, בהתאם למודל המיסוי הפרסונאלי, על נישום תושב ישראל לשלם מס בישראל גם עבור הכנסותיו שהופקו בחו"ל. כמו כן, תקנה 2(ד)(1) לתקנות מס הכנסה (ניכוי מריבית, מדיבידנד ומרווחים מסוימים), התשס"ו-2005 (להלן: "תקנות הנכוי במקור") קובעת כי "המקבל מתושב חוץ דיבידנד על מניות בשל תושב ישראל או לזכותו, ינכה ממנו מס בשיעורים אלה: שולם הדיבידנד ליחיד – 25%". לפיכך, עם קבלת הדיבידנדים בישראל, נוכה למבקש מס במקור בישראל בשיעור של 25%.

ביחס לקנדה, חזקה כי ישנו מנגנון שמאפשר השבה פשוטה יחסית של מס ששולם ביתר ומעיון במדריך מס הכנסה ותושבי חוץ לשנת 2022 שבאתר הרשות הקנדית, עולה כי יש למלא מיסמך של עמוד בודד שאינו מורכב.

...

ויודגש, כי אין באמירותיי אלו כדי להביא למסקנה כי יש לקבל את בקשת האישור ביחס לאותו חלק שייתכן כי המשיבה תעניק זיכוי בגינו גם במדינה שאינה גומלת.

תובענה ייצוגית היא אינה הדרך היעילה וההוגנת להכרעה במחלוקת בנסיבות העניין בנוסף אני סבורה, כי תובענה ייצוגית היא איננה הדרך היעילה וההוגנת להכרעה במחלוקת.

יפים לענייננו הדברים האמורים בעניין ג'קרי, בפס' 55: "המערער מבקש להפוך את היוצרות ולחייב את רשות המיסים לערוך מיוזמתה שומות לחברי הקבוצה... עריכת שומות בדרך זו – על בסיס מידע חלקי בלבד – לא רק שאינה יעילה, אלא שהיא עשויה להוביל לטעויות בחישוב הזכאות להחזר המס. בכל הקשור להחזרי מס, מן הראוי לנקוט במשנה זהירות על-מנת להבטיח גביית מס אמת בזכרנו כי כספי המיסים נועדו לצרכי הציבור ולטובתו (ראו: עניין שחר, בעמ' 327). הדרך להחזר המס אשר נקבעה בפקודה נועדה להבטיח בקרה על הוצאת הכספים מהקופה הציבורית – כך שהחזרי מס יינתנו רק במקרים שיימצאו מתאימים לאחר בדיקה קפדנית של כל הנתונים הרלבנטיים. בנסיבות אלו, הדרישה להגיש בקשה מסודרת להחזר מס על גבי דו"ח מפורט, נוסף להיותה דרישה מחייבת על-פי הדין, נראית לי נחוצה לשם ניהול תקין של קופת המדינה". סיכומם של דברים, בקשת האישור נדחית.

לטענתו, סעיף 170(א) לפקודה קובע כי כל הכנסה חייבת המשולמת לתושב חוץ חייבת בנכוי מס במקור, ומשעה שאין מחלוקת כי בעלי המניות של המערערת קיבלו או משכו ממנה סך השווה ל-10,000,000 דולר ארה"ב והם מחזיקים בסכום זה, הרי שהמערערת חייבת בנכוי מס במקור, יהיה כינויו של הסכום האמור אשר יהיה.

האם זכאית המערערת להשבה על פי דיני עשיית עושר הכלליים? סעיף 170(א) לפקודה קובע: "כל המשלם לאדם שאינו תושב ישראל, לו או לאחר בשבילו, כל הכנסה חייבת לפי פקודה זו, שאינה הכנסה שממנה נוכה מס לפי הסעיפים 161 ו-164 חייב לנכות מאותה הכנסה, בעת תשלומה, מס של [...] אך רשאי פקיד השומה להתיר את תשלום ההכנסה ללא ניכוי מס, אם הוכח להנחת דעתו, כי המס כבר שולם או ישולם בדרך אחרת." הינה כי כן, יריעתו של סעיף 170 לפקודה אינה משתרעת על כל ההכנסות אשר עשויות לצמוח לתושב חוץ, אלא חל רק על הכנסה "שאינה הכנסה שממנה נוכה מס לפי הסעיפים 161 [שבוטל לאחרונה – י.ד.] ו-164". כלומר, סעיף 170 לפקודה אינו חל על הכנסתו של תושבי חוץ מדיבידנד, ריבית, הפרישי הצמדה, הכנסת עבודה ועוד, ולפיכך עיקר עניינו של הסעיף הוא בהכנסה מעסק או משלח יד, דמי שכירות ותמלוגים.

בנוסף, הגם שאין מחלוקת כי בשעתו נוכה המס בגין הדיבידנד במקור והועבר למשיב על בסיס ההנחה כי הדיבידנד שולם כדין, הרי משעה שנקבע בפסק דין חלוט כי הדיבידנד שולם שלא מתוך ריווחי החברה וכי יש להשיבו לחברה, בטל ארוע המס שבגינו נוכה המס במקור והשבת הסכום שנוכה במקור והועבר למשיב מתחייבת מהוראתו של סעיף 1 לחוק עשיית עושר.

...

" לאור האמור לעיל, סבורני כי בצדק קבע בית המשפט קמא כי המועד הראשון שבו נודעו העובדות המהוות את עילת התביעה לאשורן, הינו מועד כתיבת מכתב זה, קרי – יום 12.11.87.

אשר על כן, הואיל והבקשה למתן הוראות שהוגשה לבית המשפט שלפירוק, במסגרתה ביקש המפרק ליתן סעד הצהרתי בדבר זכותה של התובעת להשבת הסכום שאותו ניכתה במקור ושילמה למשיב כמס בגין הדיבידנד הוגשה ביום 12.10.94, כחודש לפני תום תקופת ההתיישנות בת שבע השנים [סעיף 5(1) לחוק ההתיישנות], סבורני כי עילת התביעה של המערערת לא התיישנה ודינן של טענות המשיב בהקשר זה להידחות גם כן. יתר על כן, משעה שהגעתי למסקנה זו, מתייתר הדיון בטענות המערערת בדבר מעמדו ופרשנותו של הסכם הפשרה ותחולתו של סעיף 9 לחוק ההתיישנות.

סוף דבר לאור כל האמור לעיל, אציע לחבריי לקבל את הערעור ולבטל את פסק דינו של בית המשפט קמא.

בהמשך לכך, ביום 18.12.2007 חילקה החברה מתוך ריווחי השערוך דיבידנד בסכום כולל של 12,617,400 ש"ח (להלן: הדיבידנד) – כך שלכל אחד מהמערערים שולם סך של כ-4.2 מיליון ש"ח, שממנו נכתה החברה מס במקור בשיעור 25%.

נוסף על כך, בית המשפט העיר כי במסגרת השומה לא התברר כנדרש אם נוכה מס במקור מחלקן של תושבות החוץ בדיבידנד, ואם נוכה – מה היה שיעורו ואם הועבר לרשויות המס.

בעניינינו מוצאים המערערים שלל רב בסעיף 115 לפקודה, הקובע פטור "לסוכן שאינו מורשה" מחיוב בשומת תושב חוץ, כדלקמן: שום דבר האמור בסעיפים 108-114 אינו בא לחייב במס תושב-חוץ על שמו של מתווך או סוכן-עמיל כללי או סוכן אחר בשל הישתכרות או ריווח שמקורם במכירה או בעיסקה שנעשו על ידיהם, אם אינם מורשים הפועלים כרגיל בהרשאתו של תושב-החוץ או אם אינם מורשים בהתאם לסעיפים 110-112.

...

בית המשפט המחוזי עמד על כך שבנסיבות המקרה, שבהן הדיבידנד שחולק למערערים מקורו ברווחי שערוך, החברה לא נדרשה להקדים ולשלם מס חברות על רווחים אלה, ובכך יש משום הפחתת מס נוספת: "מאחר שהדיבידנד חולק מתוך רווחי שיערוך, הרי שהוא לא נתחייב במס בהתאם למודל הדו שלבי הקיים לגבי חברות משכך, שיעור המס הכולל, בו התחייב התקבול שחולק כדיבידנד, הינו בשיעור של 25%. בעוד מודל המיסוי הדו-שלבי מחייב מיסוי רווחים במס חברות ולאחר מכן מיסוי הדיבידנד בשיעור מס של 25%, כאשר זה מחולק לבעלי המניות." לאור כל האמור הגיע בית המשפט המחוזי למסקנה כי נדרש סיווג שונה של הדיבידנד לצרכי מס, וקבע כי תקבול זה מהווה חלק מן התמורה ששולמה למערערים עבור מניות החברה, וכי יש לחייב את המערערים במס רווח הון בגינו בהתאם לשיעורים הקבועים בסעיף 91(ב1) לפקודה.

בהינתן כל האמור, מצא בית המשפט לנכון לעשות שימוש בסמכות הנתונה לו מכוח סעיף 156 לפקודה, והורה על החזרת הדיון בשומות תושבות החוץ למשיב – על מנת שיבחן את טענות המערערים בנדון.

נמצאנו למדים כי בנסיבות המקרה אין ביסוד חלוקת הדיבידנד כפי שבוצעה טעם מסחרי כלשהו, ודאי לא יסודי, והתכלית היחידה לביצוע חלוקה זו ערב עסקת המכר היתה הפחתת נטל המס.

כפי שהוברר לעיל, הנטל להוכיח כי מדובר בעסקה מלאכותית כאמור בסעיף 86 לפקודה מונח לפתחו של המשיב, ובנסיבות כפי שהובררו המסקנה המתחייבת היא שנטל זה הורם.

סוף דבר אם תישמע דעתי נורה על דחיית הערעור, ועל חיוב המערערים בהוצאות המשיב בסך 20,000 ש"ח. ת הנשיאה א' חיות: אני מסכימה.

החברה נכתה מהדיבידנד מס במקור בשיעור של 25% כקבוע בסעיף 125ב לפקודה.

ניכוי מס במקור במהלך דיוני ההוכחות המציאו המערערים, לראשונה, מסמכים, שמעידים על כך שנוכה מס במקור לתושבות החוץ בגין הדיבידנד, (מע/6).

אשר על כן, יהיה זה נכון וצודק, לשם גביית מס אמת, כי אעשה שימוש בסמכות המסורה לי בסעיף 156 לפקודה ובתקנה 11 לתקנות בית משפט (ערעורים בעניני מס הכנסה), התשל"ט-1978, ולהחזיר את הדין למשיב על מנת שידון בטענותיו של המערער בכל הקשור והמתייחס לשומת תושבי החוץ (שכאמור, אני סבור שיש להפרידה משומת המערערים ככל שהיא נוגעת לחלקם במניות החברה), תוך מתן הדעת לשאלת הקף תחולתו של סעיף 108 לפקודה, וסוגיית ייפוי הכוח כאמור לעיל.

...

אשר על כן, יהיה זה נכון וצודק, לשם גביית מס אמת, כי אעשה שימוש בסמכות המסורה לי בסעיף 156 לפקודה ובתקנה 11 לתקנות בית משפט (ערעורים בעניני מס הכנסה), התשל"ט-1978, ולהחזיר את הדין למשיב על מנת שידון בטענותיו של המערער בכל הקשור והמתייחס לשומת תושבי החוץ (שכאמור, אני סבור שיש להפרידה משומת המערערים ככל שהיא נוגעת לחלקם במניות החברה), תוך מתן הדעת לשאלת היקף תחולתו של סעיף 108 לפקודה, וסוגיית ייפוי הכוח כאמור לעיל.

לסיכום התוצאה היא שעל המערערים חלה חובה לשלם בגין התמורה שהשתלמה להם באופן ישיר בגין מכירת המניות, והתמורה שהשתלמה להם כדיבידנד, מס רווח הון בהתאם לשיעורי המס הקבועים בסעיף 91(ב1) לפקודה.

לפיכך המערערים ישלמו למשיב שכר טרחת עורך דין והוצאות בסך של 7,500 ₪.